Repercusión fiscal del nuevo concepto de grupo de sociedades

1- Introducción

La ley 16/2007 de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable, supuso la modificación del artículo 42 del Código de Comercio. En concreto, dicho artículo fue modificado con el objetivo fundamental de suprimir el hasta entonces concepto de grupo de sociedades, a efectos de consolidación de cuentas anuales. A su vez, se ha modificado el artículo 4 de la Ley del Mercado de Valores en aras a unificar el concepto de grupo de sociedades establecido en el artículo 42 del Código de Comercio.

Ante estas importantes modificaciones legislativas uno puede cuestionarse el porqué de dicho giro radical y las consecuencias fiscales que se derivan del nuevo concepto de grupo.

2- Nuevo concepto de grupo de sociedades

La definición jurídica de grupo de sociedades ha sido durante años objeto de debate y controversia por parte de la doctrina. En concreto, había una confrontación entre el llamado concepto inglés, basado en la existencia o posibilidad de control, y el concepto germánico, el cual hace referencia a la unidad de decisión.

El artículo 42 del Código de Comercio, sobre presentación consolidada de cuentas anuales de grupos de sociedades, recogía el concepto germánico de unidad de decisión a efectos de identificar todos aquellos grupos de sociedades obligados a formular cuentas anuales. A raíz de la modificación, existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. Es decir, cuando la sociedad dominante posee la mayoría de derechos de voto o acciones sobre las restantes.

No obstante, en la práctica resulta compleja la diferenciación entre ambos términos, los cuales pueden llegar a coincidir en una misma situación. En su virtud, debemos acudir a la intención del legislador, el cual concibe las situaciones de control para grupos verticales de sociedades y, por otro lado, la existencia de unidad de decisión para los grupos horizontales de sociedades. De esta forma, podemos deducir que existe unidad de decisión, cuando:

1. Las sociedades están controladas por cualquier medio, por una o por varias personas físicas o jurídicas no obligadas a consolidar, y actúan conjuntamente.
2. Las sociedades se hallan bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias.

El fundamento a dicha modificación conceptual puede encontrarse en algunos de los pronunciamientos del ICAC (Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas), los cuales insinuaban “que mediante esa situación, podía darse la obligación de formular dos juegos diferentes de cuentas anuales consolidadas (uno vertical y otro horizontal).

3- Diferencias entre grupo mercantil y grupo fiscal

Tal y como se ha expuesto, para la existencia de grupo de sociedades (con la consiguiente obligación de consolidar las cuentas anuales) es necesario un control de la sociedad dominante sobre las sociedades dependientes. En concreto, basta con la mera posesión, directa o indirecta, del 51% de las acciones o valores participativos.

Sin embargo, en el ámbito fiscal (artículo 67 del Impuesto sobre Sociedades) para que un grupo de sociedades pueda asimilarse a un grupo fiscal y, en consonancia, acogerse al régimen de tributación consolidada, es necesario que la sociedad dominante posea al menos, de forma directa o indirecta, una participación relativa al 75% del capital social de las demás sociedades del grupo en el primer día del periodo impositivo.

Asimismo, se contemplan otro requisitos cumulativos para la existencia de grupo fiscal, tales como que las sociedades integrantes residan en territorio español y, a su vez, respondan a una determinada estructura social.

4.- Implicaciones del nuevo concepto mercantil de grupo de sociedades para las operaciones vinculadas

El artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula las operaciones vinculadas, entendidas éstas como aquellas transmisiones realizadas entre personas físicas o jurídicas interrelacionadas positivamente a nivel societario. Para mayor claridad, establece una enumeración de personas y entidades vinculadas en su apartado tercero.

En virtud de la referida enumeración , las operaciones realizadas entre sociedades de un mismo grupo, así como aquellas que medien entre una sociedad y un socio, partícipe o consejero de otra entidad que, juntamente con la primera, conforman un grupo, recibirán la consideración de “vinculadas”. Es decir, restarán sujetas al régimen de valoración y control administrativo establecido en el artículo 16 de la LIS.

No obstante, ¿A qué concepto de grupo se acoge el citado articulado? Pues bien, el mismo artículo se remite con posterioridad al concepto de grupo de sociedades del artículo 42 del Código de Comercio.

En síntesis, uno de los efectos fiscales más relevantes a raíz del nuevo redactado del artículo 42 del Código de Comercio, es la no sujeción al régimen de vinculadas, de cualesquiera operación entre sociedades que se hallan bajo dirección única, en una estructura de grupo horizontal no obligada a formular cuentas consolidadas.