El recargo de apremio en el aplazamiento y fraccionamiento del pago de la deuda tributaria.

1.- Concepto.

El aplazamiento o fraccionamiento de la deuda tributaria, viene regulado en el art.82.2b) de la Ley General Tributaria 58/2003 como una opción a la cual pueden acogerse los obligados tributarios para el pago de la deuda.

No obstante, uno de los aspectos conflictivos a plantear en dicha fase, hace referencia a si procede o no el recargo de apremio cuando la solicitud de aplazamiento se presenta una vez superado el periodo voluntario de pago.

Según la doctrina mayoritaria, no es aceptable sostener que el recargo de apremio actúe como un automatismo, y ello se desprende asimismo de la reforma introducida por la Ley 25/1995.

A pesar de todo, es frecuente en la práctica que, aun transcurrido el plazo de ingreso en periodo voluntario, se pueda presentar sin requerimiento previo de la Administración, una declaración-liquidación del Impuesto de que se trate, junto con la solicitud de aplazamiento del pago de la deuda, y que, una vez obtenido tal aplazamiento, se reciba una providencia de apremio por el importe de la deuda ya aplazada, más el 20% en concepto de recargo de apremio.

2.- El aplazamiento y fraccionamiento como modalidades de pago

Cuando el contribuyente presenta una declaración-autoliquidación, sin pagar en ese momento la deuda tributaria, pero solicitando de forma simultánea un aplazamiento o fraccionamiento, en realidad está ofreciendo el pago de la misma aunque con condiciones distintas. En el caso de aceptar la Administración tributaria éstas modalidades, y el obligado cumpliera, la deuda tributaria se entendería satisfecha.

Así pues, el argumento principal para defender la improcedencia del recargo de apremio, reside en gran parte en señalar que la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento no conlleva en sí la falta de pago de la deuda y, por tanto, no puede desplegar los mismos efectos o consecuencias de este último.

Distinto es el supuesto donde a la providencia de apremio que hace aflorar el recargo, le precede una resolución desestimatoria de la petición de aplazamiento. En este caso el recargo de apremio no actuaría de forma automática, sino como consecuencia de la desestimación, la cual a su vez, no puede basarse únicamente en defectos formales de la solicitud (art.46.6 del Reglamento General de Recaudación).

De vuelta al primer supuesto, relativo a la presentación simultánea declaración-solicitud aplazamiento en periodo voluntario,  se advierte al obligado tributario que de no efectuar el pago en el plazo reglamentario, se le exigirá la deuda por vía de apremio con los recargos e intereses correspondientes.

3.- Antecedentes legislativos

En relación al recargo, hay que distinguir tres etapas en su regulación legislativa:

En la primera, anterior a 1 de enero de 1988, el artículo 128.1 de la LGT estipulaba que “el procedimiento de apremio se iniciará cuando, vencido el plazo de ingreso voluntario, no se hubiera satisfecho la deuda tributaria”, resultando por tanto de aplicación la doctrina jurisprudencial consistente en que no hay apremio cuando la deuda ha sido pagada.

En la segunda, la Ley 33/1987 añadió al anterior precepto un segundo párrafo, según el cual “el vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario determinará la exigibilidad del recargo de apremio establecido reglamentariamente...”, creándose así, según el Tribunal Supremo, “un recargo de apremio sin apremio”.

En la tercera, la Ley 25/1995 distingue un recargo del 10% desde que se inicia el periodo ejecutivo (día siguiente al vencimiento del plazo de ingreso voluntario) hasta que se dicte la providencia de apremio, y un recargo del 20% desde que tal providencia se adopta.

 4.- El procedimiento de apremio

La iniciación del procedimiento de apremio dependía de las tres condiciones siguientes:

No obstante, el volumen de tareas a cargo de la Administración tributaria provocó que el intervalo de tiempo entre el vencimiento del plazo para ingreso voluntario y la fecha de notificación de la providencia de apremio fuera cada vez mayor y más frecuente, de manera que existía un periodo de tiempo en el que los sujetos pasivos ingresaban fuera de plazo, sin atender a recargos e intereses de demora.

En base a ello, actualmente el vencimiento del plazo para el ingreso voluntario determina la exigibilidad del recargo de apremio establecido reglamentariamente y el devengo de los intereses de demora, hasta la fecha de ingreso en el Tesoro de la deuda tributaria.   Este planteamiento surgió como solución al problema expuesto, disociando entre recargo de apremio (entendido como recargo de demora, independiente a los intereses de demora) y procedimiento de apremio.

Para el caso en que durante el referido periodo intermedio ( vencido el plazo voluntario y en espera de providencia) se presentara la declaración-autoliquidación sin ingreso, junto a una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento, el Tribunal Supremo entiende que la misma petición implica de “per se” una suspensión preventiva del ingreso, no procediendo en ningún caso dictar providencia de apremio ni su correspondiente recargo hasta que dicha petición fuera resuelta. Por tanto, parte de un concepto de recargo no automatizado.