EL FRAUDE DE LEY TRIBUTARIA

Con la antigua Ley General Tributaria, la utilización de una norma de cobertura eludiendo así otra norma de directa aplicación, con la finalidad de obtener un beneficio fiscal, no era objeto de sanción en el ámbito administrativo. La única consecuencia era la aplicación de la norma eludida y satisfacer intereses de demora.

No obstante, si mediante fraude de ley, el sujeto pasivo conseguía un ahorro fiscal superior a 120.000 euros, se realizaba un delito fiscal (tipificado en el artículo 305 del Código Penal).

Esta situación cambia radicalmente ahora con la Sentencia del Tribunal Constitucional 120/2005, de 10 de mayo (BOE 08/06/2006), en la que se señala que "la exigencia de previsibilidad de una condena a título de delito fiscal no queda satisfecha en aquellos supuestos en que dicha condena venga fundamentada exclusivamente en un comportamiento calificable como fraude de ley".

De esta forma, el Tribunal Constitucional refleja que, con el tratamiento como delito del ahorro fiscal obtenido mediante fraude de ley tributaria, se estaría aplicando la ley penal a supuestos no contemplados en ella.

Desde la Sentencia del Tribunal Constitucional, el fraude de ley no incorpora engaño y, por tanto, no cabe en el concepto de delito contra la Hacienda Pública. Se podría considerar que se da una situación injusta si se sanciona penalmente el fraude de ley toda vez que esas actuaciones no son ni siquiera sancionadas administrativamente en virtud del artículo 15 de la LGT.

Por otro lado, y junto a la figura del fraude de ley, diferenciamos la simulación. El negocio simulado significa siempre un fraude fiscal. La simulación, precisamente, implica engaño u ocultación maliciosa, una defraudación en toda regla, que impide a la administración tributaria el conocimiento de la realidad jurídica y del hecho imponible realmente realizado. En cambio, en el fraude de ley tributaria no existe tal ocultamiento, puesto que el artificio salta a la vista. Por ello, las consecuencias legales de ambas conductas deben ser también diferentes.

Al no poderse hacer una diferenciación estricta entre la simulación y el fraude de ley, el hecho que el Tribunal Constitucional afirme que la mera calificación como fraude de ley implica la no punibilidad de la conducta, puede conllevar a que a partir de ahora la administración tributaria se decante a calificar este tipo de conductas como simulación y no como fraude de ley.