Módulo 2: Auditoría Contable (II)
U.D. 9: La obtención de evidencia de auditoría. Procedimientos básicos de auditoría.
Sección: 2

9.02 PROCEDIMIENTOS BÁSICOS DE AUDITORÍA

9.02.01 Comparación de estados financieros con registros básicos

Los estados financieros son el reflejo de los libros diarios y mayores de contabilidad que se han llevado actualizados durante todo el ejercicio. El proceso de auditoría es el contrario: a partir de los estados financieros, el auditor verifica la exacta coincidencia con los auxiliares de los que se ha partido. La complejidad de esta operación depende de los registros intermedios que utilice la empresa, tales como balances de comprobación de saldos, cuentas de mayor, libros diarios, etc.

9.02.02 Análisis de registros y documentos

Cualquier transacción que ha tenido lugar en la empresa ha sufrido un tratamiento escalonado. En primer lugar, se registra por su cronología en un libro diario general o en un auxiliar específico. Posteriormente, se traspasa a las cuentas de mayor correspondientes y, por último, queda reflejada en los balances de comprobación intermedios y en los estados financieros finales. Esta descripción debe entenderse en líneas generales, puesto que cada empresa utiliza todos aquellos auxiliares que crea convenientes.

Las pruebas de auditoría se dirigen en un doble sentido:

A) Partiendo de los registros contables, llegar hasta los documentos concretos que los originan.

B) Partiendo de los documentos, verificar su inclusión en la contabilidad.

Para el análisis de los comprobantes no basta con su mera observación, sino que el auditor se fija en su correcta emisión, autorización -si es necesaria-, adecuada contabilización, contenido, y cualquier otra particularidad que sea de interés para la prueba concreta que se esté realizando.

Tal como indicamos anteriormente, no todos los documentos y comprobantes ofrecen al auditor idéntica confianza: los documentos originados por terceros totalmente ajenos a la empresa aportan más garantías al auditor que los originados en la propia empresa.

9.02.03 Inspecciones físicas

Hay diversos saldos de los estados financieros cuya verificación más eficaz es la de su comprobación física. De hecho, es una de las formas más tradicionales de obtención de evidencia de auditoría, ya comentada al hablar de esta unidad didáctica. Resulta evidente que la mejor manera de comprobar un saldo de caja es efectuando un arqueo. Lo mismo ocurre con los títulos, acciones, efectos comerciales en cartera y cualesquiera otros saldos susceptibles de tal verificación. Sin embargo, el solo hecho de efectuar el recuento no es suficiente. Hay que prestar atención a otros aspectos:

A) Asegurarse de que el recuento es completo.

B) Comparar el resultado del recuento con los registros contables y obtener explicación de las diferencias, si existiesen.

C) Comprobar el correcto "corte" de las operaciones, es decir, comprobar que se ha contabilizado todo lo que corresponde hasta el momento de la realización del recuento y no se ha incluido ninguna operación posterior.

Para ilustrar este último punto, supongamos que lo que se está haciendo es un recuento físico de existencias. Habrá que asegurarse de que las últimas entradas en almacén, anteriores a la realización del recuento, se incluyen en éste y que las correspondientes facturas han quedado contabilizadas en el mismo período. Los primeros materiales que se reciban con posterioridad y sus facturas deben pertenecer al período siguiente. Si no se efectuase un control riguroso en este sentido, podría ocurrir que, por retraso en la recepción de las facturas, se registrasen como propias una parte de las existencias, cuyo coste -su contrapartida en la cuenta de "Proveedores"- no estaría contabilizado. Los estados financieros no serían, por consiguiente, completos.

9.02.04 Confirmaciones de terceros

Aunque este procedimiento de auditoría es utilizado por los auditores externos, sirve al auditor interno para complementar su trabajo en las diferentes áreas a que afecte la circularización.

La obtención de confirmaciones de terceros es una de las pruebas más útiles para el auditor, puesto que los datos provienen de fuentes independientes de la empresa y, por tanto, llevan una carga de objetividad que no se puede poner en duda. Estas confirmaciones suelen obtenerse por escrito.

En general, puede decirse que es conveniente que se solicite confirmación de cualquier saldo contable o circunstancia que afecte a la empresa del que puedan responder terceras personas, siempre que aquéllos sean significativos.

Suele solicitarse confirmación de:

A) Todos los saldos de cuentas y las operaciones relacionadas con bancos y entidades financieras.

B) Cuentas a cobrar de clientes, deudores, etc.

C) Cuentas a pagar de proveedores y otros acreedores.

D) Existencias y otros activos en poder de terceros.

E) Pólizas vigentes con las compañías de seguros.

F) Aspectos jurídicos y fiscales relacionados con la empresa.

El trabajo que conlleva la obtención de confirmaciones necesita de un minucioso seguimiento para que los resultados sean fiables. Los pasos a seguir pueden resumirse en los siguientes:

1) Seleccionar la muestra sobre la cuál se va a solicitar confirmación

Si se está analizando, por ejemplo, las cuentas deudoras de clientes, compuestas por numerosos saldos individuales, no es preciso inspeccionarlos todos. Lo usual es escoger una serie de saldos importantes y otros al azar que, en conjunto, cubran una parte significativa del saldo total del grupo.

En los casos de cuentas a cobrar y a pagar se puede pedir la información detallando el saldo que debe confirmarse o, de otro modo, solicitando que el tercero indique el saldo pendiente a una fecha determinada.

Para la confirmación de operaciones y saldos bancarios, lo conveniente no es seleccionar varios sino todos los bancos con que opera la empresa. Ésto se debe a que pueden existir riesgos u otros saldos distintos a los reflejados en la contabilidad que, de lo contrario, no podrían ser detectados.

Es importante, como ya comentábamos en la unidad didáctica referida a la planificación, que se decida de antemano cuál va a ser la fecha sobre la cual van a pedirse las confirmaciones. Si la entrega del informe es muy cercana a la fecha de cierre del balance, no hay tiempo de realizar este trabajo a partir de los saldos de cierre. En este caso, es más conveniente utilizar saldos anteriores, y efectuar un seguimiento hasta los saldos finales.

2) Confección de las listas de control

En estas listas se detallan todos los terceros a los que se pide confirmación, con sus datos individuales, tales como nombre, número de cuenta, saldo, etc. Estas listas sirven de control para anotar los datos de las respuestas que se van recibiendo, así como para resumir las incidencias surgidas y cómo éstas han sido solucionadas.

3) Preparación de las cartas

Deben ser preparadas y firmadas por la propia empresa, siguiendo las directrices del auditor. En las cartas debe indicarse que las respuestas han de ir dirigidas a los auditores, que deben ser quienes controlan su recepción para evitar posibles manipulaciones. Incluso el remite de las cartas es el de las propias oficinas del auditor para que se las devuelvan a él directamente, en caso de no llegar a su destinatario.

El hecho de que las cartas vayan firmadas por los responsables de la empresa auditada se debe a que únicamente éstos son las personas autorizadas para permitir que se proporcionen tales informaciones confidenciales a los auditores, que, al fin y al cabo, son terceros ajenos a la empresa.

4) Envío

Lo realiza directamente el auditor. Normalmente, se preparan tres copias, pues se efectúa una segunda petición -en caso de no recibir respuesta al cabo de un período prudencial-, quedando la tercera copia archivada entre los papeles de trabajo del auditor como control de los datos enviados. Al despachar las cartas, debe comprobarse:

• Que se envían todas las solicitudes seleccionadas en la muestra.
• Que no hay errores de redacción que puedan provocar malas interpretaciones.
• Que los datos son coincidentes con la lista de control.

La recepción de las cartas, como ya hemos indicado en el punto 3), corresponde a los propios auditores.

5) Resumen de los resultados obtenidos

Es conveniente que la propia empresa, a petición de los auditores, insista ante los terceros para que éstos envíen su contestación. Si la información que se necesita es imprescindible y no ha habido respuesta, a veces se requiere la gestión personal del auditor. Una vez obtenidas todas las respuestas posibles, debe procederse a:

• Efectuar un seguimiento de las cartas no recibidas, comprobando los saldos con la documentación adecuada que los soporte.
• Resumir los resultados obtenidos y aclarar las diferencias, si las hubiese, que podrían originar un ajuste en los estados financieros.

Modelo orientativo de carta de solicitud de confirmaciones para proveedores.

9.02.05 Verificación de saldos relacionados

Cuando se examinan ciertas secciones de los estados financieros, lo más eficiente es que el auditor relacione entre sí las partidas que, por diversos motivos, sean contablemente interdependientes.

Por ejemplo, si se analiza el coste del inmovilizado material y la amortización del ejercicio, está última tendrá su reflejo en la cuenta de resultados, con la que deberá relacionarse.

9.02.06 Examen de documentación legal

El análisis de la documentación que afecte legal o económicamente a la empresa puede efectuarse antes o durante la ejecución de la auditoría y es uno de los procedimientos básicos que se aplican. Sin embargo, conviene que la lectura de estos documentos se actualice, dentro de lo posible, hasta la fecha de redacción del informe, por si se detecta alguna circunstancia que deba reflejarse en los estados financieros.

9.02.07 Otros procedimientos

Cuando en la presente unidad didáctica hablábamos de la evidencia de auditoría ya nos referíamos a una serie de fuentes de ésta que ahora tienen que citarse, en consecuencia, como procedimientos básicos de auditoría. Sin embargo, no por agruparlos en un solo apartado pensemos que son de menor importancia que los anteriores, sino que ya han sido comentados.

Estos procedimientos son:

• Revisión económica y financiera.
• Conversaciones con el personal y la dirección de la empresa.
• Cálculos aritméticos.
• Observación de procedimientos de control utilizados por la empresa.