Módulo 2: SISTEMAS DE CÁLCULO DE COSTES
U.D. 8: Los costes basados en la actividad ABC
Sección: 3

8.04 Casos prácticos aplicados

8.04.01 Empresa industrial

La empresa PINTURAS, S.A. fabrica dos tipos de pintura: pinturas lacadas y al aceite. Las primeras se fabrican con una base acuosa a la que se añaden unas resinas. Las segundas se fabrican con una base de aceite a la que se añade un pigmento. El proceso de producción consta de tres secciones principales: la sección de compras, la de preparados y la sección de mezclas. Además, hay dos secciones auxiliares: la de mantenimiento y la de control de calidad. La producción del período en estudio ha sido de 20.000 kgs. para cada uno de los tipos de pintura fabricados. Las horas de mano de obra directa empleada en cada uno de los centros de producción y asignadas a cada uno de los productos, se resumen a continuación:

	Pinturas lacadas	Pinturas al aceite
Sección de preparados	2.000 h	2.500 h
Sección de mezclas	1.500 h	2.500 h

Del reparto primario se han obtenido los siguientes resultados:

Secciones	Compras	Preparados	Mezclas	Mantenimiento	Control de calidad	Total
Total reparto primario	3.500.000	4.000.000	4.000.000	4.000.000	3.000.000	18.500.000

En el reparto secundario, las secciones de mantenimiento y de control de calidad ceden sus costes a las secciones principales en la siguiente cuantía:

Secciones Compras Preparados Mezclas Mantenimiento Control de calidad Total Total reparto primario 3.500.000 4.000.000 4.000.000 4.000.000 3.000.000 18.500.000 Mantenimiento --- 3.000.000 1.000.000 (4.000.000) --- --- Control de cal. 1.000.000 1.000.000 1.000.000 --- (3.000.000) --- Total reparto secundario 4.500.000 8.000.000 6.000.000 --- --- 18.500.000

Por otro lado, se definen las siguientes actividades dentro de cada una de las secciones principales:

a) Sección de compras

Actividades:

• Emisión de órdenes de compra
• Movimientos de materias primas en el almacén
• Inspección y control de calidad de las partidas recibidas

b) Sección de preparados

Actividades:

• Preparado de cada uno de los componentes de las pinturas
• Mantenimiento general de la maquinaria
• Puestas a punto de la maquinaria
• Inspección y control de calidad de los procesos.

c) Sección mezclas

Actividades:

• Mezclado de los componentes para obtención de pinturas
• Mantenimiento general de la maquinaria
• Puestas a punto de la maquinaria
• Inspección y control de calidad de las pinturas

Seguidamente, se asignan a las actividades definidas en cada sección la cuantía de los costes absorbidas por éstas.

a) Sección de compras.

Actividades	Importe
Emisión de órdenes de compra	2.000.000
Movimientos de M.P.	1.500.000
Inspección y control de calidad	1.000.000
TOTAL	4.500.000

b) Sección de preparados.

Actividades	Importe
Preparado de los componentes	4.000.000
Mantenimiento general	2.000.000
Puestas a punto	1.000.000
Inspección y control de calidad	1.000.000
TOTAL	8.000.000

c) Sección de mezclas.

Actividades	Importe
Mezclado de los componentes	4.000.000
Mantenimiento general	500.000
Puestas a punto	500.000
Inspección y control de calidad	1.000.000
TOTAL	6.000.000

A continuación, se definen los generadores de coste para cada una de las actividades y el número de éstos que se asignan a cada uno de los componentes de los productos. Todo ello se resume en la siguiente tabla:

GENERADORES DE COSTE	BASE ACUOSA	RESINAS	BASE DE ACEITE	PIGMENTO	TOTAL
Nº ÓRDENES DE COMPRA	200	300	700	800	2.000
MOVIMIENTOS DE ALMACÉN	400	600	1.200	800	3.000
Nº DE INSPECCIONES	500	500	1.000	1.000	3.000
HORAS DE M.O.D. DE PREPARADOS	1.000	1.000	1.000	1.500	4.500
HORAS DE M.O.D. DE MEZCLAS	500	1.000	1.000	1.500	4.000
HORAS DE MANTENIMIENTO	1.000	1.000	1.500	1.500	5.000
Nº DE PUESTAS A PUNTO	200	800	1.000	2.000	4.000

Se pide:

Calcular el coste unitario de las pinturas lacadas y de las de aceite en cuanto a los costes indirectos de fabricación, en los siguientes casos:

a) Utilizando el full costing

b) Utilizando el ABC

Solución

a) Utilizando el full costing

Partiremos de los resultados facilitados en el enunciado para el reparto secundario. Definamos, seguidamente, las unidades de obra que servirán de vehículo para transmitir los costes indirectos de fabricación de las secciones a los productos.

En la sección de compras podemos definir como unidad de obra la cantidad de materia prima comprada. En este caso, no disponemos de este dato, por lo que usaremos la cantidad de producto producido, que es la misma para los dos tipos de pintura que fabrica la empresa. Repartiremos los costes indirectos de fabricación de la sección de compras a partes iguales entre ambos tipos de pintura.

Por otro lado, la unidad de obra que se tomará tanto para la sección de preparados como para la de mezclas, será las horas de mano de obra directa empleadas en la producción de cada tipo de pintura en estas secciones.

De este modo, podemos determinar el coste unitario de las unidades de obra definidas:

Sección	Costes indirectos	Unidades de obra	Nºde uds. de obra	Coste unitario de la ud. de obra
Compras	4.500.000	Kgs.producidos	40.000	112,5
Preparados	8.000.000	Horas M.O.D	4.500	1.777,8
Mezclas	6.000.000	Horas M.O.D	4.000	1.500

Obviamente, el coste unitario de las unidades de obra lo obtenemos por el cociente entre los costes indirectos de la sección y el número de unidades de obra, ambos obtenidos del enunciado.

Seguidamente, damos paso a la asignación de los costes indirectos de las secciones a los productos mediante el consumo de unidades de obra por parte de éstos:

Sección	Pintura lacada	Pintura al aceite	TOTAL
Compras	2.250.000	2.250.000	4.500.000
Preparados	3.555.600	4.444.400	8.000.000
Mezclas	2.250.000	3.750.000	6.000.000
TOTAL	8.055.600	10.444.400	18.500.000

La justificación de los valores que aparecen en esta tabla es la siguiente:

a) Compras: se reparte por partes iguales a las dos pinturas, por haberse producido la misma cantidad de ambas. De todos modos, también se obtendría la cifra expuesta multiplicando los kilos producidos de cada tipo de pintura (20.000 Kgs.) por el coste unitario de esta unidad de obra (112,5 euros/ kg.).

b) Preparados:

b.1) Pintura lacada = 2.000 h. x 1.777,8 euros/h. = 3.555.600 euros; donde 2.000 son las horas de M.O.D. que la sección de preparados ha dedicado a la fabricación de la pintura lacada, y los 1.777,8 euros/h. es el coste unitario de la unidad de obra definida para esta sección.

b.2) Pintura al aceite = 2.500 h. x 1.777,8 euros/hora = 4.444.400 euros.

NOTA: el producto de esta multiplicación es de 4.444.500 euros; el hecho de situar la cifra expuesta es que la suma de dicha cifra más la homóloga del punto b.1 debe totalizar los 8.000.000 de euros de la sección de preparados. El problema proviene, como siempre, del redondeo realizado en las cifras decimales.

c) Mezclas:

c.1) Pintura lacada = 1.500 h. x 1.500 euros/h. = 2.250.000 euros

c.2) Pintura al aceite = 2.500 h. x 1.500 euros/h. = 3.750.000 euros; donde el primer factor representa las horas de mano de obra directa que la sección de mezclas ha empleado en cada una de las pinturas y el segundo factor es el coste unitario de esta unidad de obra.

El coste unitario de cada una de las pinturas lo obtendremos por cociente entre los costes indirectos de fabricación asignados a cada una de ellas y la producción realizada.

$$Coste\ unitario\ de\ pintura\ lacada=\frac{8.055.600 euros}{20.000 Kgrs}
=402,78 euros/Kg$$

$$Coste\ unitario\ de\ pintura\ al\ aceite=\frac{10.444.400 euros}{20.000 Kgrs}
=522,22 euros/Kg$$

 

b) Utilizando el modelo ABC

Con los datos facilitados en el enunciado sobre las actividades y los generadores de coste, podemos realizar de inmediato la reclasificación de las actividades, hallar su coste y determinar el coste unitario de los generadores de coste definidos para éstas.

Actividades	Coste de la actividad	Nº de generadores de coste	Coste unitario del generador
Emisión de órdenes de compra	2.000.000	2.000	1.000
Movimientos de m.p. en el almacén	1.500.000	3.000	500
Inspección y control de calidad	3.000.000	3.000	1.000
Mantenimiento general	2.500.000	5.000	500
Puestas a punto	1.500.000	4.000	375
Preparado	4.000.000	4.500	888,9
Mezclado de los componentes	4.000.000	4.000	1.000

La justificación de las cifras de esta tabla es como sigue:

La actividad de emitir órdenes de compra tiene como generador de coste el número de órdenes de compra emitidas. El coste de esta actividad nos lo facilita el enunciado y también el número de generadores de coste. El coste unitario se halla como cociente entre ambas cantidades. De forma análoga se opera con la actividad de movimientos de materia prima en el almacén.

Respecto de la actividad de inspección y control de calidad, aparece en las tres secciones principales definidas, por lo que, al reclasificarla, adicionaremos el importe que figura en cada una de las secciones, que tal y como muestra el enunciado corresponde a 1.000.000 de euros en cada una de ellas. El generador de coste asociado es el número de inspecciones.

A la actividad de mantenimiento general y a la de puesta a punto le sucede lo mismo que a la de inspección y control de calidad, aunque éstas sólo aparecen en las secciones de preparados y de mezclas. Los generadores de coste asociados a las actividades de mantenimiento general y puesta a punto, son, respectivamente, las horas de mantenimiento y el número de puestas a punto.

Las actividades de preparado y mezclado tienen asignados los generadores de coste, y horas de mano de obra directa, que se obtienen sin dificultad del enunciado, al igual que el coste de dichas actividades.

Es ahora cuando nos encontramos en disposición de poder imputar a los productos los costes indirectos de fabricación, en función del consumo de generadores de coste por parte de los productos y que se muestra en el enunciado. Al disponer de los costes unitarios de los generadores de coste, el producto de éstos por el número de generadores de coste consumido por cada producto nos permitirá asignarles los costes indirectos de fabricación.

Todo ello se resume en la siguiente tabla:

ACTIVIDADES	BASE ACUOSA	RESINAS	BASE DE ACEITE	PIGMENTO	TOTAL
Emisión de órdenes de compra	200.000	300.000	700.000	800.000	2.000.000
Movimientos de m.p en el almacén	200.000	300.000	600.000	400.000	1.500.000
Inspección y control de calidad	500.000	500.000	1.000.000	1.000.000	3.000.000
Mantenimiento general	500.000	500.000	750.000	750.000	2.500.000
Puestas a punto	75.000	300.000	375.000	750.000	1.500.000
Preparado de los componentes	888.900	888.900	888.900	1.333.300	4.000.000
Mezclado de los componentes	500.000	1.000.000	1.000.000	1.500.000	4.000.000
TOTAL	2.863.900	3.788.900	5.313.900	6.533.300	18.500.000

El coste indirecto de fabricación unitario de cada una de las pinturas lo obtendremos determinando, en primer lugar, la suma de los costes de los componentes que intervienen en la formación de cada una de ellas, y, posteriormente, dividiendo esta cifra por la producción realizada.

Así, obtendremos: $$Pintura\ lacada=\frac{(2.863.900+3.788.900 )euros}{20.000Kgrs}
=332,64euros/Kg$$

$$Pintura\ al\ aceite=\frac{(5.313.900+6.533.300 )euros}{20.000Kgrs}
=592,36euros/Kg$$

 

A modo de resumen, veamos una tabla donde aparecen los costes indirectos de fabricación unitarios hallados en el full costing y en el A.B.C.

MODELOS	PINTURA LACADA	PINTURA AL ACEITE
FULL COSTING	402,78	522,22
ABC	332,64	592,36

8.04.02 Empresa de servicios

El banco para las PYMES EASYBANK ofrece tres tipos de productos a sus clientes, dos de activo, Pólizas de crédito y Prestamos, y uno de pasivo, las Cuentas de Deposito a Plazo. La entidad financiera opera en Barcelona, a través de cinco sucursales a las que considera centros de beneficio.

Todos los costes son indirectos e históricamente se han distribuido a cada centro de beneficios en función de unas claves de distribución, que son el número de clientes que opera en cada sucursal y el número de pedidos.

Para el ejercicio N, el reparto de costes ha sido el siguiente:

	S1	S2	S3	S4	S5	TOTAL
Personal	1.000	2.000	3.000	4.000	5.000	15.000
Alquiler oficinas	500	700	1.200	900	1.000	4.300
Amortizac. Equipos Informáticos	1.200	1.500	2.000	2.500	2.200	9.400
Costes varios	2.500	2.000	3.000	2.500	3.000	13.000

Las unidades contratadas de cada producto para el ejercicio N han sido:

• 1.025 Pólizas de crédito
• 295 Préstamos y
• 645 Depósitos a plazo.

La dirección de la entidad financiera, preocupada porque ve la fuga de clientes hacia otras entidades financieras, motivada principalmente por las elevadas comisiones cobradas por sus servicios, decide implantar el sistema de costes ABC para realizar un análisis exhaustivo de los mismos.

El controller del banco ha estudiado las principales actividades que desarrolla el mismo y las agrupa en cuatro:

Asesoramiento al cliente AC: esta actividad trata de asesorar a los clientes – empresas, sobre cuál es el producto financiero que más les puede interesar según el tipo de actividad, volumen de facturación y necesidades financieras.

Análisis de riesgos AR: esta actividad analiza los riesgos que puedan suponer todo tipo de operaciones que puedan demandar los diferentes clientes o potenciales clientes al Banco.

Proceso de las operaciones PO: esta actividad agrupa el procesamiento de todas las operaciones que los clientes solicitan a la entidad.

Control de calidad CC: esta actividad trata de valorar la calidad del servicio bancario que los clientes reciben, mediante la confección y posterior recopilación de encuestas a clientes.

El controller considera no válidas las claves de distribución utilizadas hasta el momento y decide cambiarlas por otras que puedan representar mejor la distribución de costes por sucursales. Por este motivo, decide aplicar las claves de distribución siguientes: número de trabajadores, m2 de la oficina, número de PC y número de pedidos. Genera la siguiente tabla, que representa los costes absorbidos por cada actividad para cada una de las sucursales:

Sucursal 1:

	AC	AR	PO	CC	TOTAL
Personal	150	400	400	50	1.000
Alquiler oficinas	250	100	100	50	500
Amortización Informática	100	400	600	100	1.200
Costes varios	100	800	1.500	100	2.500
TOTAL	600	1.700	2.600	300	5.200

Sucursal 2:

	AC	AR	PO	CC	TOTAL
Personal	200	900	800	100	2.000
Alquiler oficinas	400	125	125	50	700
Amortización Informática	100	700	600	100	1.500
Costes varios	200	700	1.000	100	2.000
TOTAL	900	2.425	2.525	350	6.200

Sucursal 3:

	AC	AR	PO	CC	TOTAL
Personal	600	1.100	1.100	200	3.000
Alquiler oficinas	500	300	300	100	1.200
Amortización Informática	100	800	1.000	100	2.000
Costes varios	400	1.000	1.300	300	3.000
TOTAL	1.600	3.200	3.700	700	9.200

Sucursal 4:

	AC	AR	PO	CC	TOTAL
Personal	800	1.500	1.500	200	4.000
Alquiler oficinas	400	200	200	100	900
Amortización Informática	300	800	1.200	200	2.500
Costes varios	250	500	1.500	250	2.500
TOTAL	1.750	3.000	4.400	750	9.900

Sucursal 5:

	AC	AR	PO	CC	TOTAL
Personal	800	1.500	2.500	200	5.000
Alquiler oficinas	500	100	300	100	1.000
Amortización Informática	200	800	1.000	200	2.200
Costes varios	250	1.000	1.500	250	3.000
TOTAL	1.750	3.400	5.300	750	11.200

El controller ha definido los siguientes generadores de coste para cada actividad:

Actividades	Generadores de coste
Asesoramiento cliente	Horas hombre
Análisis riesgo	Numero de análisis
Procesos operaciones	Horas máquina
Control de Calidad	Nº encuestas a clientes

Por lo que el reparto de los costes del ejercicio N se ha realizado en función del consumo de actividades que ha precisado cada producto financiero:

		Pólizas Crédito	Préstamos	Depósitos plazo	TOTAL
AC	H hombre	1.500	1.300	500	3.300
AR	Nº análisis	300	249		549
PO	H máquina	600	335	300	1.235
CC	Nº encuestas	20	18	19	57

Se pide :

Calcular el coste de cada producto financiero, utilizando el sistema de costes ABC.

Solución :

Con la información que nos facilita el enunciado sobre las actividades y los generadores de coste, estamos en disposición de hallar el coste total de cada una de las actividades, y determinar el coste unitario de los generadores de coste definidos.

Actividades	Costes Actividad (€)	Generadores coste	Nº generadores coste	Coste unitario Generador Coste ( € )
AC	6.600	H/H	3.300	2
AR	13.725	Nº Análisis	549	25
PO	18.525	H/MAQ	1.235	15
CC	2.850	Nº encuestas	57	50
TOTAL	41.700

Ahora, ya podemos calcular los costes de los productos, en función del consumo de generadores de coste por parte de cada uno. El coste total de cada producto financiero que ofrece el banco queda como sigue, expresado en euros :

Actividades	Pólizas Crédito	Préstamos	Depósitos plazo
AC	3.000	2.600	1.000
AR	7.500	6.225
PO	9.000	5.025	4.500
CC	1.000	900	950
TOTAL	20.500	14.750	6.450

Por lo que el coste unitario de cada producto es el siguiente:

Pólizas de crédito: 20 €

Préstamos: 50 €

Depósitos a plazo: 10 €

Estos datos son facilitados a la dirección, y a partir de ellos podrá comparar con el mercado y tomar las decisiones óptimas, al objeto de intentar equilibrar las comisiones que cobra a sus clientes.