Operaciones vinculadas
1.- Obligación de documentación de las operaciones vinculadas.
El departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Administración Tributaria ha publicado recientemente un informe, cuyo objetivo es aclarar ciertos criterios en relación a las operaciones vinculadas reguladas en el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2007, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS).
En relación al citado artículo, establece que las operaciones entre vinculadas deberán realizarse a valor de mercado, regulando las diferentes metodologías para la determinación del mismo, entre ellas, el método del análisis de comparabilidad. A todo ello, el informe resalta la obligación del contribuyente de guardar toda la documentación utilizada para la determinación del valor de mercado, así como la documentación referida al método de valorización utilizado, ante un eventual requerimiento de comprobación inspectora.
Para definir el valor de mercado, la Administración Tributaria toma como base lo dispuesto en el nuevo Plan General Contable, en virtud del cual las operaciones vinculadas se contabilizan por su valor razonable, entendido éste como el importe de transacción convenido en condiciones de independencia mutua. Así pues, lo que deberá realizar la empresa es un ajuste contable.
Finalmente, otra de las obligaciones a que hace mención el citado informe, es la consistente en anotar a la Memoria Anual las operaciones vinculadas realizadas, de forma detallada, con su cuantificación y criterio seguido para hallar el importe de transacción.
2.- Régimen sancionador.
El apartado 10 del citado artículo 16 LIS, prevé una sanción específica para los supuestos de no aportar o aportar de forma insuficiente la documentación exigida antes mencionada. Esta sanción es incompatible con las sanciones generales previstas en las Ley General Tributaria (no se pueden imponer dos sanciones de naturaleza análoga en base a un mismo hecho).
No obstante, el informe señala que hasta que no se desarrolle el Reglamento de obligaciones documentales , no será aplicable la sanción específica del artículo 16 LIS, teniendo que acudir por tanto a las sanciones reguladas en la LGT.
Así pues, cuando la valoración realizada por el contribuyente no se ajuste a los métodos admitidos por el artículo 16 LIS, mediando dolo o negligencia, podrá ser sancionado en aplicación de la normativa de la LGT.
3.- Ajustes secundarios
El apartado octavo del artículo 16 de la LIS, menciona la necesidad de llevar a cabo un “ajuste secundario” en aquellas operaciones vinculadas donde el valor convenido difiera respecto el valor de mercado.
En concreto, ambas partes deberán reflejar el remanente diferido en sus respectivas bases imponibles del Impuesto sobre Sociedades, a fin y efecto de corregir el resultado contable.
Asimismo, dicho remanente tendrá el tratamiento de renta que corresponda en función del acto que lo motiva (calificación jurídica).
Por ejemplo:
En operaciones entre socios-partípices y la entidad, la diferencia tendrá, en la proporción que corresponda a la participación en la entidad, la consideración de participación en beneficios si dicha diferencia fuese a favor del socio o partícipe, o bien, aportaciones del socio o partícipe a los fondos propios si la diferencia fuese a favor de la entidad.
De nuevo, el tratamiento previsto en la normativa fiscal, es sustancialmente coincidente con lo previsto en la normativa contable; concretamente, la norma 21ª establece que la diferencia resultante del precio de la operación y el valor razonable, se tendrá que registrar según la realidad económica de la operación.
Cabe decir que el mencionado ajuste es de obligatoria realización para los sujetos pasivos, los cuales no deben esperar a que sea la Administración quien realice el mismo en el curso de una Inspección tributaria.
Caso práctico:
La sociedad A accionista al 100% de B, vinculadas por consiguiente, vende a B un bien por su valor contable de 50 u.m. cuando el valor de mercado es de 200 u.m.
- El beneficio contable de A es cero, ya que ha recibido 50 por algo que estaba contabilizado como 50.
- No obstante, el artículo 16.8 LIS nos obliga a valorar la operación según el valor de mercado, por tanto, deberemos realizar un ajuste fiscal (secundario) para reflejar el remanente (150u.m.), que será el siguiente;
- Sociedad A: Deberá aumentar la base imponible del IS en 150 u.m. dado que el valor de mercado del bien es de 200 ( beneficio ficticio no deducible)
- Sociedad B: Deberá reducir la base imponible del IS en 150 u.m. dado que aparte de los 50 u.m., a desembolsado esta cantidad (gasto ficticio deducible)
- Jurídicamente se calificará la renta o remanente como una aportación de socio A a los fondos propios de la entidad B, puesto que la diferencia es a su favor.
Para el supuesto que B vendiera el bien a un tercero por 225, computaría en 50 u.m. su coste de adquisición, dado que los 150 u.m. tienen la consideración de aportación a fondos propios. De esta forma, el ajuste secundario habría resultado efectivo, puesto que el beneficio seria el mismo tanto en el ámbito contable como fiscal; en este caso ,175 u.m.