La valoración de las operaciones vinculadas en el Impuesto de Sociedades

1. Introducción

La regulación existente sobre operaciones vinculadas trata de evitar que se transfieran rentas de entre entidades dependientes o vinculadas, por debajo de su valor normal de mercado con el objeto de minorar o diferir la tributación en el Impuesto sobre Sociedades de las partes vinculadas.

Erróneamente se identifica el concepto de operaciones vinculadas únicamente con la transferencia de mercaderías. No obstante, las reglas sobre operaciones vinculadas son aplicables a todas las operaciones que supongan precio de transferencia, como pueden ser préstamos o prestaciones de servicios, etc.

2. ¿Cuándo existe vinculación?

En la Ley del Impuesto de Sociedades, se establece cuando se considera que existe vinculación entre personas o entidades. Así se entiende que existen operaciones vinculadas entre:

• Una sociedad y sus socios cuando:
  
  El porcentaje de participación de los socios en la sociedad es igual o superior al 5% o del 1% si se trata de sociedades que cotizan en un mercado secundario organizado, así como de cónyuges, descendientes o ascendientes de éstos.
  
  En aquellas operaciones entre la sociedad y sus consejeros o administradores, y cónyuges, descendientes o ascendientes, de éstos.
  
  
• Una sociedad y otra participada cuando:
  
  La sociedad B sea participe de la sociedad A, en al menos el 25 % del capital social, aunque sea de forma indirecta. En el caso de que la Sociedad A participe en la sociedad B en el 100 y la Sociedad B participe en la Sociedad C en el 30 %, existiría vinculación entre la Sociedad A y C, ya que A participa en más del 25 % de C indirectamente a través de B.
  
  
• Dos sociedades cuando:
  
  Las sociedades forman parte del mismo grupo, incluso cuando éstas no sean participadas entre sí. Se entiende que también forman parte del grupo, y por lo tanto son aplicables las reglas de vinculación, aquellas sociedades excluidas del grupo de consolidación contable, por alguna de las causas recogidas en el Art. 43 del Código de Comercio.
  
  
• Otro supuesto en el que se entiende que existe vinculación en las operaciones entre dos sociedades, se da cuando en las dos sociedades los mismos socios o sus cónyuges, descendientes o ascendientes, participen directa o indirectamente en al menos el 25 % del capital social.
  
  
• También se considera que existe vinculación entre dos sociedades cuando una de ellas ejerza el poder de decisión, es decir que, o bien poseen administradores comunes.
  
  

3. Potestad de la Administración para la corrección

La corrección de los valores otorgados a las operaciones realizadas entre entidades vinculadas, es una potestad que tiene la administración tributaria, que ejercitará cuando los precios pactados entre las partes produzcan un perjuicio económico para la Hacienda Pública, ya sea por la disminución de la carga tributaria en España o por el diferimiento de la tributación.

El ajuste realizado por la Administración será bilateral, no podrá provocar un exceso de imposición en España. Es decir, la corrección que realiza la administración supondrá un ajuste positivo de la base imponible, en el período impositivo, de la entidad que transmita o preste el servicio, pero a la entidad que adquiere o recibe el servicio se le imputará la diferencia en su base imponible, cuando se sustituya en precio efectivo por el de mercado.

Así se evita un exceso de imposición, siempre que las partes vinculadas sean residentes en territorio español. En el caso de que alguna de las empresas no sea residente en territorio español, la Administración Tributaria Española procederá a practicar el correspondiente ajuste, con independencia de que pueda producir un supuesto de doble imposición, para lo que deberemos acudir a los convenios de doble imposición entre España y el Estado donde tiene residencia la otra entidad.

4. Valoración de las operaciones vinculadas

Según establece el Art. 16.3 de la LIS, la Administración Tributaria para determinar el valor normal de mercado de las operaciones vinculadas, deberá atender al precio que en condiciones normales del mercado, se hubiere acordado entre partes independientes.

Para determinar este valor de mercado, la Administración Tributaria podrá optar por alguno de los siguientes métodos de valoración:

• Determinar el precio de la operación mediante la comparación en el mercado, de los bienes o servicios prestados con otros de similares características, efectuando, si cabe, las correcciones precisas con el objeto de determinar la equivalencia, considerando las particularidades.

  En el supuesto que no sea posible la comparación, se determinará el precio, bien mediante el precio de adquisición o coste de producción que se incrementará en el margen que obtenga, en operaciones de similares características, el sujeto pasivo, o bien mediante el precio que el comprador revende a terceros independientes, minorado en el margen que habitualmente obtiene en operaciones equiparables.

• En el supuesto que no se pueda aplicar el método anterior, se determinará el valor de mercado aplicando el precio deriva de la distribución del resultado conjunto de la operación, teniendo en cuenta los riesgos asumidos, los activos implicados y las funciones desempeñadas por las partes relacionadas.

5. Valoración previa de la Administración

Con el objeto de evitar conflictos posteriores, por correcciones de valor de las operaciones vinculadas, los sujetos pasivos pueden llegar a acuerdos con la Administración, para determinar previamente el valor de mercado de las operaciones.

Estos acuerdos se admiten tanto cuando ambas entidades sean residentes en territorio español como en el extranjero. Pero a nivel internacional los acuerdos pueden ser de dos tipos:

1. Unilaterales
2. Bilaterales.

El procedimiento para alcanzar acuerdos de valoración previa se inician a petición de los sujetos pasivos, ya sean personas o entidades residentes, como no residentes siempre, que éstas últimas operen en territorio español a través de establecimientos permanentes situados en España o entidades residentes en territorio español con las que estarán vinculadas en el futuro.

Los sujetos pasivos deberán aportar una serie de documentación, que en función de la clase de propuesta que se vaya a formular puede variar. La documentación que se debe aportar, independientemente de la operación que se vaya a realizar es la siguiente:

• Una descripción del tipo de operación que se va a realizar.
• Una Descripción método de valoración que sirva para determinar el valor normal de mercado.
• Identificar las entidades que operan en los mismos mercados que las entidades vinculadas afectadas indicando los precios que aplican en operaciones similares con entidades independientes.
• Identificación de otras operaciones realizadas por las entidades vinculadas a las que no afectará la propuesta.

  6. Conclusión

  Cuando, en virtud de lo establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se realizan operaciones entre entidades vinculadas, la Administración Tributaria tiene la potestad de realizar correcciones en el precio de estas operaciones en el caso que no se ajusten al valor normal de mercado y esto provoque un perjuicio económico para la Hacienda Pública.

  A efectos de dar seguridad jurídica, en este tipo de operaciones, los sujetos pasivos puede solicitar a la Administración Pública un Acuerdo de Valoración Previa, mediante el cuál se determinara de forma previa, el valor de mercado de las operaciones vinculadas.